|
Основні нормативні документи, регламентують бухгалтерський облік в будівництві
Бухгалтерський облік інвестиційно-будівельної діяльності регламентується Законом від 21.11.1996 N 129-ФЗ "Про бухгалтерський облік", Положенням з ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності в Російській Федерації, затвердженого Наказом Мінфіну Росії від 29.07.1998 N 34н, положеннями з бухгалтерського обліку.
Специфіку будівельної діяльності зараз враховують тільки два документи: Положення з бухгалтерського обліку довгострокових інвестицій N 160, затверджене Мінфіном Росії 30.12.1993 та Положення з бухгалтерського обліку "Облік договорів (контрактів) на капітальне будівництво", затверджене Наказом Мінфіну Росії від 20.12.1994 N 167.
Як бачимо, дані документи приймалися на зорі переходу нашої країни на ринкові відносини. Тому важко чекати від цих бухгалтерських стандартів безумовної відповідності вимогам сьогоднішнього дня до ведення бухгалтерського обліку та складання бухгалтерської (фінансової) звітності. Розуміючи це, Мінфін Росії Листами від 15.09.2005 N 07-05-06/243 та від 30.11.2005 N 07-05-06/322 обмежив застосування цих документів тільки тієї їх частиною, яка не суперечить пізнішим нормативним актам з бухгалтерського обліку . Щоправда, у чому ці суперечності можуть полягати, Мінфін залишив на розсуд самих організацій. Спробуємо навести приклади суперечностей розглянутих ПБО іншим нормативним актам.
Положення з бухгалтерського обліку довгострокових інвестицій. Документ передбачається до використання у випадках створення, збільшення розмірів, а також придбання необоротні активів тривалого користування (понад один рік), не призначених для продажу, за винятком довгострокових фінансових вкладень у цінні папери та статутні капітали інших підприємств. Іншими словами, даний документ використовується для обліку створюваних, що придбаваються і збільшують свої розміри основних засобів організації. При наявності "свіжого" Положення по бухгалтерському обліку "Облік основних засобів" ПБУ 6 / 01 ПБО довгострокових інвестицій може лише доповнювати діючий стандарт з обліку основних засобів. По суті, цим повинна обмежуватися сфера його застосування. Наприклад, при веденні бухгалтерського обліку за пайовій будівництва даний документ може застосовуватися тільки тоді, коли об'єкт, що будується не призначений для цілей подальшого продажу та особистого споживання громадянами. Однак ПБО довгострокових інвестицій несе в собі стільки інформації, відсутньої в інших нормативних актах (наприклад, порядок формування інвентарної вартості закінчених будівництвом об'єктів), що практичне застосування даного документа виходить за відведені рамки.
Наступний момент, на який хотілося б звернути увагу, це визначення поняття "забудовник", дане в цьому документі. Згідно ПБО "Під забудовниками для цілей цього Положення розуміються підприємства, що спеціалізуються на виконанні зазначених функцій, зокрема, підприємства з капітального будівництва в містах, дирекції споруджуваних підприємств і т.п., а також діючі підприємства, що здійснюють капітальне будівництво". Як бачимо, в сьогоднішній термінології мова йде про спеціалізований замовника, уповноваженому забудовником здійснювати функції замовника по будівництву об'єкта. Але не будемо чіплятися до формулювань, адже замовник - це особа, яка представляє інтереси забудовника. Значить, і до забудовника, в сьогоднішньому його визначенні, відноситься зміст даного документа.
У п. 2.3 ПБО довгострокових інвестицій говориться, що бухгалтерський облік довгострокових інвестицій ведеться на рахунку "Капітальні вкладення". Сьогодні це балансовий рахунок 08 "Вкладення в необоротні активи". Такий порядок відповідає чинному Плану рахунків бухгалтерського обліку N 94н, затвердженим 31.10.2000: "Рахунок 08" Вкладення в необоротні активи "призначений для узагальнення інформації про витрати організації в об'єкти, які згодом будуть прийняті до бухгалтерського обліку як основних засобів ..." У разі якщо забудовник будує об'єкт, який має намір врахувати в складі основних засобів, ведення ним обліку витрат на рахунку 08 відповідає вимогам нормативних документів.
А тепер уявімо, що відповідно до договору на виконання функцій замовника забудовник уповноважує спеціалізовану організацію виконувати функції замовника з будівництва, включаючи ведення бухгалтерського обліку витрат по будівництву об'єкта. Залучений замовник, керуючись ПБО довгострокових інвестицій, теж веде облік у своєму балансі на рахунку 08. Але адже побудований об'єкт не буде враховуватися в балансі замовника в якості основного засобу. Значить, бухгалтерський баланс, у необоротні активи якого він відобразить на звітну дату вартість чужого будівництва, може ввести в оману користувачів бухгалтерської звітності цього замовника. Ця обставина не завжди враховується забудовниками та спеціалізованими замовниками при побудові взаємин між ними.
Не все гладко і з пайовою будівництвом. Вище вже зазначалося, що при пайовому будівництві, в результаті якого об'єкт підлягає продажу або особистого споживання громадянами, ПБУ застосовується тільки тому, що інших нормативних актів, що регламентують облік будівництва об'єктів нерухомості, немає. Але і в цьому випадку не можна застосовувати даний документ без оглядки. У кінцевому рахунку ведення бухгалтерського обліку повинно призвести до формування достовірної бухгалтерської звітності у забудовника (залученого замовника). Ця обставина також слід враховувати при формуванні облікової політики, вибираючи засоби і методи ведення бухгалтерського обліку, керуючись при цьому ПБО 4 / 99 "Бухгалтерська звітність організації", п. 6 якого говорить: "Бухгалтерська звітність повинна давати достовірне і повне уявлення про фінансовий стан організації , фінансові результати її діяльності та зміни в її фінансовому становищі. достовірної та повної вважається бухгалтерська звітність, сформована виходячи з правил, встановлених нормативними актами з бухгалтерського обліку. Якщо при складанні бухгалтерської звітності виходячи з правил цього Положення організацією виявляється недостатність даних для формування повного уявлення про фінансовому становищі організації, фінансові результати її діяльності та зміни в її фінансовому становищі, то в бухгалтерську звітність організація включає відповідні додаткові показники і пояснення ".
Підрядним будівельним організаціям, які керуються ПБО 2 / 94, також слід звертати увагу на те, що даний документ не повною мірою враховує вимоги з ведення бухгалтерського обліку, викладені у більш пізніх нормативних актах.
Так, наприклад, ПБУ 2 / 94 пропонує визначати дохід одним з двох методів: "дохід за вартістю робіт по мірі їх готовності" і "дохід за вартістю об'єкта будівництва". При застосуванні методу "дохід за вартістю робіт по мірі їх готовності" фінансовий результат у підрядника виявляється за певний звітний період часу після повного завершення окремих робіт за конструктивними елементами або етапам, які передбачені проектом. Використання методу "дохід за вартістю об'єкта будівництва" передбачає визначення фінансового результату у підрядника при повному завершенні робіт за договором на будівництво.
Діючу в даний час ПБО 9 / 99 "Доходи організації" пропонує визнавати дохід після приймання робіт замовником (при настанні всіх інших умов, передбачених ст. 12 ПБО 9 / 99) або по готовності робіт. Приймання робіт замовником відповідно до ст. 753 ГК РФ може здійснюватися або по об'єкту в цілому, або по завершених етапах, що також відповідає вимогам ПБО 2 / 94. Визнання доходу по готовності робіт, що застосовується відповідно до ПБО 9 / 99 у відношенні довгострокових договорів, що не залежить від факту приймання робіт замовником. Готовність робіт на звітну дату визначається самим підрядником методом, встановленим їм в обліковій політиці.
Треба сказати, що зараз готується до виходу нове Положення з бухгалтерського обліку "Облік договорів будівельного підряду" ПБУ 2 / 07. Воно замінить чинне нині ПБО 2 / 94.
Таким чином, діючі в даний час ПБО довгострокових інвестицій і ПБО "Облік договорів (контрактів) на капітальне будівництво" забудовникам та замовникам слід застосовувати у зіставленні з нормативними актами з бухгалтерського обліку, прийнятими у більш пізній час, керуючись при цьому кінцевою метою - формуванням достовірної бухгалтерської звітності.
|
